Амортизация основных средств

1С: Бухгалтерия предприятие 3.0

Регламентная операция “Амортизация основных средств”

Для отражения операций закрытия месяца в прикладном решении 1С: Бухгалтерия предприятие 3.0 предназначен документ   “Регламентная операция” .

Амортизация основных средств – это процесс переноса стоимости основных средств по мере износа на производимый с их помощью продукт или на услуги в течение срока полезного использования объекта.

При выполнении регламентной операции Амортизация и износ основных средств рассчитывается амортизация тех объектов основных средств, для которых стоимость погашается посредством начисления амортизации. Исключение составят объекты основных средств, по которым амортизация уже была начислена в течение месяца, например, документами Передача ОС, Подготовка к передаче ОС, Списание ОС, Операция (бухгалтерский и налоговый учет).

Для организаций, применяющих ПБУ 18 “Учет расчетов по налогу на прибыль”, одновременно с начислением амортизации проводится расчет постоянных и временных разниц.

Для организаций, уплачивающих налог на прибыль, начисление износа в налоговом учете не отражается, т.к. эта операция не влияет на признание доходов и расходов.

Для индивидуального предпринимателя, применяющего общий режим налогообложения, в налоговом учете амортизация рассчитывается только в части оплаченной стоимости объектов.

Бухгалтерский учет основных средств ведется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету “Учет основных средств” ПБУ 6/01 (утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н) (далее -ПБУ 6/01), Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств (утв. приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н) (далее – Методические указания по учету ОС), а также другими нормативно-правовыми актами.
Налоговый учет основных средств ведется в соответствии с главой 25 НК РФ.
Более подробно об учете основных средств см. статью “Учет основных средств”.

Порядок начисления амортизации основных средств

В бухгалтерском учете стоимость объектов основных средств, учитываемых на балансе организации, погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено ПБУ 6/01 (п. 17 ПБУ 6/01).
Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки; объекты природопользования; объекты, отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям, и др.) (абз. 5 п. 17 ПБУ 6/01). Есть и другие исключения и особенности, более подробно см. п. 17 ПБУ 6/01.
Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета (п. 21 ПБУ 6/01).
В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы (п. 19 ПБУ 6/01).
Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится (п. 24 ПБУ 6/01).
В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев (п. 23 ПБУ 6/01).
В целях налогообложения прибыли подлежат амортизации основные средства, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ. В свою очередь, амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования (п. 1 ст. 258 НК РФ).
В ряде случаев амортизация по объектам основных средств не начисляется либо объект основных средств вообще не подлежит амортизации. Перечень таких случаев приведен в п. 2 ст. 256 НК РФ.
Кроме того, из состава амортизируемого имущества, в частности, исключаются основные средства:

• переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование; переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;
• находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев (п. 3 ст. 256 НК РФ).

Начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ).
Сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно (п. 2 ст. 259 НК РФ).
Суммы амортизации, начисленные по амортизируемому имуществу, включаются в состав
соответствующих расходов (прямых, косвенных, внереализационных, расходы на создание новых объектов амортизируемого имущества и т.д.) в зависимости от того, для каких целей используется амортизируемое имущество.
Порядок признания амортизации для целей налогообложения прибыли зависит от того, для каких целей используются основные средства.
По общему правилу суммы начисленной амортизации относятся к расходам, связанным с производством и (или) реализацией (п. 2 ст. 253 НК РФ). Вместе с тем суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при приобретении, сооружении и изготовлении новых основных средств, формируют первоначальную стоимость этих основных средств (п. 1 ст. 257 НК РФ), а используемым для геологического изучения недр, разведки полезных ископаемых, проведения работ подготовительного характера, – учитываются в расходах на освоение природных ресурсов (п. 1 ст. 261 НК РФ).

Способы (методы) начисления амортизации основных средств

Начисление амортизации объектов основных средств в бухгалтерском учете производится одним из следующих способов (п. 18 ПБУ 6/01):
1. Линейный способ.
2. Способ уменьшаемого остатка.
3. Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.
4. Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу (п. 18 ПБУ 6/01).
При начислении амортизации вышеперечисленными способами амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются в течение отчетного года ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы (п. 19 ПБУ 6/01). По основным средствам, используемым в организациях с сезонным характером производства, исчисленная в соответствии с выбранным способом амортизации годовая сумма амортизационных отчислений начисляется равномерно в течение периода работы организации в
отчетном году (п. 19 ПБУ 6/01).
В случае принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету в течение отчетного года годовой суммой амортизации считается сумма, определенная с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, до отчетной даты годовой бухгалтерской отчетности (п. 55 Методических указаний по учету ОС).
Начисление амортизации по амортизируемому имуществу в налоговом учете производится одним из следующих методов (п. 1 ст. 259 НК РФ):
1. Линейный метод.
2. Нелинейный метод.
Метод начисления амортизации устанавливается налогоплательщиком самостоятельно применительно ко всем объектам амортизируемого имущества (за исключением объектов, по которым амортизация всегда начисляется линейным методом) и отражается в учетной политике для целей налогообложения (п. 1 ст.259 НК РФ).
В отличие от бухгалтерского учета, налогоплательщик может изменить метод начисления амортизации с начала очередного налогового периода. При этом он вправе перейти с нелинейного метода на линейный метод начисления амортизации не чаще одного раза в пять лет.
Вне зависимости от установленного налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения метода начисления амортизации линейный метод начисления амортизации применяется в отношении зданий, сооружений, передаточных устройств, нематериальных активов, входящих в восьмую-десятую амортизационные группы, независимо от срока ввода в эксплуатацию соответствующих объектов (п. 3 ст.259 НК РФ).
Одним из главных показателей, используемых при расчете суммы амортизации, является срок полезного использования объекта основных средств. Более подробно о том, как определяется срок полезного использования, см. подзаголовок “Срок полезного использования основных средств” в статье “Учет основных средств”, а также статью “Срок полезного использования основных средств” в справочнике Налог на прибыль организаций.

Линейный способ

Годовая сумма амортизационных отчислений при линейном способе определяется исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.
А = С / Т,
где:
 А – годовая сумма амортизации (руб.);
 С – первоначальная или восстановительная (текущая) стоимость основного средства (руб.);
 Т – срок полезного использования объекта основных средств (в годах).

О том, как рассчитывать амортизацию основных средств линейным способом в программе
“1С:Бухгалтерия 8”, см. практический пример “Амортизация основных средств (линейный способ)”.

Способ уменьшаемого остатка

Годовая сумма амортизационных отчислений при способе уменьшаемого остатка определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации,
исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента, устанавливаемого организацией самостоятельно, но не выше 3.
А = ОС х ГА,
где:
 А – годовая сумма амортизации (руб.);
 ОС – остаточная стоимость основного средства на начало года (руб.);
ГА – годовая норма амортизации, которая определяется по формуле: ГА = (100% / Т) х К, где: Т – срок полезного использования объекта основных средств, К – коэффициент ускорения.

Условия примера: первоначальная стоимость (С) – 100 000 руб., срок полезного использования (Т) – 5 лет, коэффициент ускорения (К) – 2.
1. Рассчитываем годовую норму амортизации (ГА): (100%:5) х 2 = 40%.
2. Рассчитываем годовую сумму амортизации:

Год              Годовая сумма                      Накопленная Сумма     Остаточная стоимость
1-й год         100 000 х 40 / 100 = 40 000         40 000                 60 000
2-й год         60 000 х 40 / 100 = 24 000          64 000                 36 000
3-й год         36 000 х 40 / 100 = 14 400          78 400                 21 600
4-й год         21 600 х 40 / 100 =    8 640        87 040                 12 960
5-й год*             12 960                100 000                      0

* Специфика начисления амортизации способом уменьшаемого остатка состоит в том, что сумма начисленной амортизации к концу срока полезного использования объекта всегда меньше его стоимости на величину остатка, который может максимально приближаться к нулю, но не равен ему. В ПБУ 6/01 не предусмотрена прямая норма о способе списания недоамортизированного остатка.
Согласно п. 7 Положения по бухгалтерскому учету “Учетная политика организаций” ПБУ 1/2008, если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа исходя из положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности. Таким образом, порядок списания не погашаемой при начислении
амортизации способом уменьшаемого остатка части стоимости объекта организация устанавливает самостоятельно и закрепляет его в учетной политике.
Как вариант, организация может закрепить в учетной политике, что в последний год использования актива к величине изначально рассчитанной на данный период амортизации прибавляется остающаяся недоамортизированная часть стоимости.

Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования

Годовая сумма амортизационных отчислений при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования определяется исходя из первоначальной или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и соотношения, в числителе которого число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе – сумма чисел лет срока полезного использования объекта.
А = С х Сумма NTost / Сумма NT,
где:
А – годовая сумма амортизации (руб.);
С – первоначальная или восстановительная (текущая) стоимость основного средства (руб.);
 Сумма NTost – сумма чисел лет, которые остаются до конца срока полезного использования объекта;
Сумма NT – сумма чисел лет срока полезного использования объекта основных средств.
Пример расчета амортизации при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока
полезного использования (пп. “в” п. 54 Методических указаний по учету ОС):
Условия примера: первоначальная стоимость (С) – 150 000 руб., срок полезного использования (Т) – 5
лет.
1. Рассчитываем сумму чисел лет срока полезного использования (NT): (1 + 2 + 3 + 4 + 5) = 15.
2. Рассчитываем годовую сумму амортизации:

Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ)

Годовая сумма амортизационных отчислений при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) определяется исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.
А = Vотч х С / Vсрок,

где:
А – сумма амортизации за отчетный период (руб.); Vотч – объем выпущенной продукции (выполненных работ) с использование конкретного объекта основных средств в отчетном периоде;   С – первоначальная стоимость основного средства (руб.);
 Vсрок – планируемый объем выпущенной продукции (выполненных работ) с использованием конкретного объекта основных средств за весь срок полезного использования объекта основных средств.
Ни в ПБУ 6/01, ни в Методических указаниях по учету ОС не уточняется, как определяется ежемесячная сумма амортизационных отчислений при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
По нашему мнению, ежемесячная сумма амортизационных отчислений при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) может быть рассчитана исходя из натурального показателя объема продукции (работ) за месяц и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.
Кроме того, при начислении амортизации указанным способом нормативными актами по бухгалтерскому учету не урегулирован порядок учета продукции (работ), изготовленной (выполненных) в месяце ввода объекта основных средств в эксплуатацию. По нашему мнению, этот объем продукции (работ) следует учесть при начислении первой амортизации по объекту основных средств.
После модернизации, реконструкции или переоценки объекта основных средств, по которому амортизация начисляется способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ), начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения остаточной стоимости актива, увеличенной на сумму затрат на модернизацию, реконструкцию, сумму дооценки (или уменьшенной на сумму уценки), и
предполагаемого объема продукции (работ) за оставшийся срок полезного использования объекта.

Линейный метод в налоговом учете

При использовании линейного метода амортизация начисляется по каждому объекту отдельно. Порядок расчета суммы амортизации при применении линейного метода начисления определен в ст. 259.1 НК РФ.
При линейном методе сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.
Норма амортизации рассчитывается исходя из срока полезного использования объекта амортизируемого имущества, определяемого налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с Классификацией основных средств включаемых в амортизационные группы (утв. постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1). Расчет нормы амортизации производится по формуле:
К = 1 / N х 100%,
где:
 К – норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;
N – срок полезного использования объекта в месяцах, в течение которых организация планирует эксплуатировать конкретный объект основных средств.
Сумма амортизационных отчислений, начисленных за один месяц по отдельному амортизируемому объекту, определяется по формуле:
А = С х К,
где:
 А – сумма амортизационных отчислений за один месяц;
 С – первоначальная (восстановительная) стоимость амортизируемого объекта;
К – норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества.
Начисление амортизации линейным методом начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект был введен в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ), и прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем, когда объект основных средств выбыл из состава амортизируемого имущества по любым основаниям (п. 5 ст. 259.1 НК РФ).
При определении нормы амортизации и суммы амортизационных отчислений следует учитывать, что первоначальная стоимость основных средств может измениться в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, а также частичной ликвидации основных средств (п. 2 ст. 257 НК РФ). В результате этих событий может измениться также срок полезного использования объекта основных средств (п. 1 ст. 258 НК РФ).
Если срок полезного использования объекта основных средств изменяется, то
налогоплательщик продолжает начислять амортизацию по объекту основных средств исходя из новой нормы амортизации, т.е. учитывающей новый срок полезного использования, и восстановительной стоимости объекта, т.е. первоначальной стоимости, увеличенной на сумму расходов на модернизацию.

Нелинейный метод в налоговом учете

При использовании нелинейного метода амортизация начисляется не по каждому объекту
амортизируемого имущества, а по амортизационной группе в целом. Порядок расчета суммы амортизации при применении нелинейного метода начисления определен в ст. 259.2 НК РФ.
Для того чтобы рассчитать сумму амортизационных отчислений за один месяц, налогоплательщику необходимо определить:

•  на первое число каждого месяца – суммарный баланс по каждой амортизационной группе (подгруппе), т.е. рассчитать суммарную остаточную стоимость объектов амортизационного имущества, включенных в конкретную амортизационную группу (подгруппу) в порядке, установленном в ст. 322 НК РФ;
•  норму амортизации, установленную для амортизационной группы в п. 5 ст. 259.2 НК РФ.
  Суммарный баланс каждой амортизационной группы (подгруппы) в соответствии с п. 4 ст. 259.2 НК РФ ежемесячно уменьшается на суммы начисленной амортизации по этой группе (подгруппе).

Сумма начисленной за один месяц амортизации для каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется по формуле (п. 4 ст. 259.2 НК РФ):
А= В х k/100,
где:
 A – сумма начисленной за один месяц амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы);
 B – суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы);
 k – норма амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы).
Начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ).
В случае ввода в эксплуатацию новых объектов амортизируемого имущества их первоначальная стоимость увеличивает суммарный баланс амортизационной группы (подгруппы), в состав которой включены введенные в эксплуатацию объекты. Увеличение суммарного баланса производится с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором новые объекты были введены в эксплуатацию (п. 3 ст.259.2 НК РФ).
В случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, а также частичной ликвидации основных средств первоначальная стоимость основных средств изменяется (п. 2 ст. 257 НК РФ). После проведения реконструкции (модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации) в суммарном балансе соответствующей амортизационной группы (подгруппы)
учитываются суммы, на которые изменяется первоначальная стоимость указанных объектов.
Поскольку при нелинейном методе норма амортизации не зависит от срока полезного использования каждого объекта (устанавливается для группы в целом), то изменение срока полезного использования конкретного основного средства в результате модернизации (реконструкции, технического перевооружения и т.д.) никак не влияет на норму амортизации, установленную для группы, в которую включен объект.
При выбытии объектов амортизируемого имущества, амортизация по которым начисляется нелинейным методом, суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) уменьшается на остаточную стоимость таких объектов на дату выбытия (п. 10 ст. 259.2 НК РФ).
***
При начислении амортизации следует учитывать, что в целях главы 25 НК РФ из состава
амортизируемого имущества исключаются основные средства (п. 3 ст. 256 НК РФ):

 

•  переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;
•  переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;
•  находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации
  продолжительностью свыше 12 месяцев;
•  зарегистрированные в Российском международном реестре судов суда на период нахождения их в Российском международном реестре судов.

При расконсервации объекта основных средств, окончании реконструкции или модернизации, окончании действия договора безвозмездного пользования амортизация по этому объекту начинает начисляться в порядке, действовавшем до момента его консервации с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошла расконсервация объекта, окончание реконструкции или возврат из договора
безвозмездного пользования соответственно.
Согласно ст. 259.3 НК РФ налогоплательщики в отдельных случаях имеют право применять к основной норме амортизации специальные повышающие (понижающие) коэффициенты. Решение о применении специальных коэффициентов налогоплательщик должен отразить в приказе по учетной политике для целей налогового учета.

Учет амортизации основных средств на счетах бухгалтерского учета

Порядок признания амортизации в учете зависит от того, для каких целей используются основные средства.
По общему правилу амортизация признается расходом по обычным видам деятельности (п. 5 и п. 8 Положения по бухгалтерскому учету “Расходы организации” ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н) (далее – ПБУ 10/99).
Вместе с тем амортизация по объекту основных средств, переданному в аренду, доходы от которой организация признает прочими доходами, признается прочими расходами (п. 11 ПБУ 10/99), а амортизация по объекту основных средств, который используется при приобретении, сооружении и изготовлении новых основных средств, формирует первоначальную стоимость этих основных средств (п. 8 ПБУ 6/01).
Амортизация подлежит признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, прочие и/или иные доходы (п. 17 ПБУ 10/99) и отражается в бухгалтерском учете того отчетного периода, к которому оно относится (п. 64 Методических указаний по учету ОС).
Сумма амортизации накапливается по кредиту счета 02 “Амортизация основных средств” в течение всего срока использования основного средства. Ежемесячная сумма амортизации включается в состав затрат.
Например, начисление амортизации может отражаться следующими проводками:

 

1.  Дт 20, 26, 44… (и др. счета затрат) Кт 02 – сумма начисленной амортизации по основным
   средствам, используемым для производства и реализации продукции или для управления организацией;
2.  Дт 08 Кт 02 – сумма начисленной амортизации по основным средствам, используемым при сооружении, изготовлении новых основных средств;
3.  Дт 91 Кт 02 – сумма начисленной амортизации по основным средствам, сданным в аренду, если арендная плата формирует прочие доходы.

Аналитический учет начисленной амортизации на счете 02 “Амортизация основных средств” ведется по отдельным инвентарным объектам основных средств.
Сумма начисленных амортизационных отчислений по объектам основных средств также отражается в регистрах налогового учета.